EFEITOS DA IMPUGNAÇÃO NA DEFESA DO  CONTRIBUINTE DEVEDOR

                                                                                  Rosangela Manhas Mantolvani (UFMS – Bacharelado em Direito)

EMENTA:   1. Processo Tributário – Conceito e diferenças.   – Princípios norteadores - 2. Da impugnação aos autos de Infração do contribuinte devedor - 3.  A impugnação administrativa  -  4.  O ônus da prova no processo tributário administrativo - 5. Dos Recursos no processo administrativo .           

1.      Processo Tributário – Conceito e diferença

Iniciaremos esta abordagem, definindo e conceituando o processo tributário e diferenciando o processo administrativo tributário do processo tributário judicial.

O processo tributário pode, grosso modo, ser conceituado como o conjunto de atos, e procedimentos que atendem normas administrativas, quando na esfera do processo administrativo fiscal; ou do processo judicial tributários, quando é regido por leis, decretos, portarias, entre outras, no âmbito do direito tributário.

A possibilidade de impugnação dos atos administrativos é um direito que tem o contribuinte e, por meio deste, surge o processo administrativo que, conforme Machado Segundo (2017, p. 41), estrutura-se assim:

Como qualquer outra atividade estatal, submetem-se, naturalmente, aos princípios norteadores da conduta do Estado de uma maneira geral, [...] como a justiça, a segurança, a isonomia, a proporcionalidade, a razoabilidade, a proporcionalidade e a publicidade.

Dada sua natureza, não meramente procedimental , mas também processual, visto que propicia a participação dos interessados na formação do resultado final (que, no caso, é a solução de uma lide, um conflito de interesses), instrumentalizando o exercício de atividade com função jurisdicional exercida de modo atípico pelo Poder Executivo, o processo administrativo submete-se também a princípios gerais, tais como o devido processo legal, a ampla defesa, o contraditório, o duplo grau de jurisdição, a instrumentalidade, e a economia processual.

Ao processo administrativo não se aplicam os princípios inerentes à atividade administrativa típica, ou seja, a atividade executiva exercida no âmbito dos meros proceidmentos, como é o caso da inquisitoriedade e da subordinação hierárquica. (MACHADO SEGUNDO, 2017, p. 42-43).

Assim, o poder executivo exerce de maneira atípica a função do julgamento. A utilidade do processo administrativo consiste na admissão de que o mesmo pode equivaler a uma “tutela jurisdicional”, no nível daquela do poder  judiciário, ou seja, impede que as partes envolvidas sujeitem-se a danos irreversíveis  no âmbito jurisdicional.

Não raras vezes, porém, o Fisco lança ônus ilegais aos contribuintes, e de alguma forma impõe certo tipo de coação para que efetue o pagamento, mesmo que este tenha imputado defesa no âmbito do processo administrativo.

A EC nº 45, de 2004, fez a inserção do princípio do devido processo legal e da razoável duração do processo, de maneira que no art. 5º,  inciso LXXVIII, segundo a qual, no âmbito judicial e administrativo, são assegurados  a razoável duração do processo e os meios que garantam a celeridade de sua tramitação”. Como se percebe, a duração razoável do processo, estende-se ao administrativo.

Se o gravame imposto pelo Fisco é inconstitucional, mas estes fatos ainda estão sendo avaliados pela administração pública, fica impedido o Ministério Público de apresentar denúncia  penal por crime de redução de tributo ou de supressão.

A autoridade administrativa, ao julgar um processo administrativo tributário também está sujeita aos princípios processuais e constitucionais e não somente às regras da Administração pública.

O poder hierárquico, que não se apresenta no âmbito do judiciário, possui enorme influência no âmbito administrativo, de maneira que a autuação de um fiscal pode bem ser anulada por um agente superior hierarquicamente, ou seja, uma chefia superior a quem foi conferido tais poderes.  Estes procedimentos de revisão de autuações ocorrem com grande intensidade no âmbito do processo administrativo tributário.

           

2        Da impugnação aos autos de Infração do contribuinte devedor.

            Os princípios do Estado de Direito e do devido processo legal são a base da legalidade dos atos da Administração pública  que viabilizam a existência de um processo administrativo. É este que os legaliza. Tal que não podem estas regras que dão direito de petição ao contribuinte serem destituídas por um legislador infraconstitucional.

            O processo administrativo é normatizado pela Lei 9.784, de 1999, e pode ser aplicada por analogia a todo e qualquer órgão de tributação do Fisco que não tenha uma legislação específica. Pode também ser aplicado sempre que não ofenda os dispositivos do Decreto 70.235, de 1972.

            A impugnação é uma petição que trata de demonstrar que o ato do órgão tributário não procede, ou seja, que está sujeito a anulação ou revisão.

            Sob esta perspectiva, os atos de lançamento, de indeferimento de parcelamento de dívida, de rescisão de parcelamento, de ato de lançamento, de indeferimento de isenção, de exclusão ou inserção de contribuinte em programa de PERT ou de REFIS, entre outros que são passíveis de impugnação, figurando como objetos de questionamento perante a própria Administração Pública.

            Este ato de questionamento constitui o chamado processo administrativo propriamente dito. Neste tipo de procedimento a participação daqueles que estão envolvidos  no processo têm participação assegurada, estando também garantidos os princípios da ampla defesa e do contraditório.

           

3.  A impugnação administrativa

           

Quando o lançamento se dá por homologação, como no caso da expressa apuração feita pelo sujeito passivo, uma corrente de juristas entende que não é passível de  impugnação, uma vez que o próprio contribuinte apurou o valor do tributo devido. Um exemplo clássico deste modelo seria o Imposto de Renda, como se apresenta no modelo atual, com declaração feita online pelo próprio contribuinte. E neste sentido temos vários acórdãos que dispensam o processo administrativo, e legitimam a execução fiscal, a exemplo de processo administrativo para cobrança de dívida quando o lançamento e o crédito quando se trata de caso típico de autolançamento, desqualificando os efeitos da homologação formal , conforme art. 150 do Código Tributário Nacional , não configurando violação à Lei Federal.

A Súmula 436 do STJ consolida que o reconhecimento de débito fiscal entregue em declaração pelo contribuinte, constitui crédito tributário, estando o órgão do Fisco dispensado de qualquer outra providência.

Como se observa, está determinado na Jurisprudência, o que não impede que outros entendimentos sejam adotados.

A obrigação tributária é decorrente de lei. É por isso que, mesmo que o tributo tenha lançamento por homologação, não está excluído de apreciação legal por parte da administração do órgão do fisco. Sempre é possível pleitear a restituição do indébito, independentemente se o valor pago do tributo indevido tenha decorrido do contribuinte ao declarar ou não.

A este pedido de restituição de valor indevido pelo contribuinte ao fisco denominamos processo administrativo. É o ato de pedir a restituição do valor que gera o processo.

No caso de tributo cujo lançamento foi efetuado, mas ainda não quitado pelo contribuinte, também é passível de impugnação, uma vez que ainda não procedeu ao recolhimento.

Para Alberto Xavier (apud Machado Segundo, 2017, p. 110-111) o fato de a jurisprudência considerar que uma vez homologado, o crédito é certo, inexistindo necessidade ou possibilidade de impugnação, na verdade,  esta orientação é “violadora dos princípios fundamentais  do Estado de Direito, de disposições da lei complementar e da lei ordinária”. E, ainda, demonstra em seu livro “Do Lançamento – Teoria do Ato, ...”, que o tal consenso se sustenta sobre um entendimento com premissas equivocadas, incompatíveis com o Código Tributário Nacional, especialmente o disposto no art. 142, do CTN.

Assim, a partir da análise do livro de Alberto Xavier, que considera como profunda reflexão sobre o assunto, Hugo de Brito Machado Segundo (2017, p. 111),  afirma que deve ser assegurado o direito de defesa ao sujeito passivo, em caso de homologação de crédito tributário, em caso de declaração pelo próprio contribuinte.

Entre outros exemplos e comentários sobre o processo administrativo tributário, cita o caso do Ceará, cujo tributo tem lançamento por homologação quando declarado pelo próprio contribuinte, o “autolançamento”.  No entanto, não é pago. Antes, é submetido a um processo administrativo sumário. Entende-se que sendo a apuração feita pelo próprio contribuinte os pontos de divergência tendem a ser menores.

É importante salientar que a Fazenda Pública só pode dispensar o processo tributário quando homologa a apuração do tributo devido, em forma de autolançamento, sem qualquer alteração daquela apresentada pelo contribuinte. Se não apresentado nestas condições, se houver ocorrência de vários fatos que alterem esta situação, então serão interpretados sob a ótica das normas que se possam aplicar ao caso, quando ocorre a homologação de valor diferente daquele declarado pelo contribuinte e homologado pela autoridade do fisco. Neste caso, o sujeito passivo não dispensa o exercício do direito de defesa e, como resultado, a instauração de um processo administrativo que contenda com o órgão da administração para sua defesa.

Conforme Machado Segundo (2017, p. 113), se a autoridade formular exigências diferentes daquelas que forem apuradas pelo próprio contribuinte, “tem este o direito à impugnação, sob pena de cerceamento de direito de defesa”.

De acordo com a jurisprudência dominante, a autoridade do fisco precisa aproveitar toda a apuração e o sentido jurídico e contábil declarado pelo contribuinte ao fato divergente. Se não for assim, está-se diante de divergência e, por isso, há garantia de processo administrativo para apurar a “verdade material dos fatos”.

Um exemplo dado é sobre a recolha do COFINS, quando o contribuinte declara apuração de certo valor faturado, porém não  recolhe por entender que é isento. Não poderá ser feito um lançamento por “homologação”. Antes, é preciso “mudar “ o valor da apuração e depois resolver a questão. Mas esta mudança torna o direito de defesa do sujeito passivo algo indispensável.

O Fisco sempre necessitará homologar as apurações  e fazê-las suas para que possa executar o sujeito passivo e obter êxito. Caso contrário, poderá ser ela a sucumbente.

Quando o Fisco toma posse da declaração que o contribuinte apresentou, se quiser executá-lo sem instaurar processo administrativo, nem dar-lhe oportunidade de defesa, poderá fazê-lo, porém, o prazo de prescrição contado a partir desta data, será de cinco anos.

4.  O ônus da prova no processo tributário administrativo

            A fundamentação nos processos tributários é essencial, uma vez que se suportam em atos administrativos, assim os fatos são as justificativas do fazer , seja de um ato de lançamento que deve ser descrito e comprovado pela autoridade competente que houve tal emissão.

            Somente assim pode ser homologado.

            Se os fatos não forem comprovados pela autoridade do órgão do Fisco, não tem o sujeito passivo a obrigação de produzir prova para demonstrar que tais fatos não ocorreram. Ao contrário, não é ele quem deve provar, mas sim exigir que o ato possui ausência de comprovação e, portanto, é nulo, ou seja possui falta de fundamentação ou não possui qualquer prova concreta dos fatos descritos, comprobatórios do valor a ser lançado e, portanto, homologado.

            Assim, no processo administrativo, o ônus da prova é dividido entre o sujeito ativo e o passivo, tal qual no processo judicial.

            O órgão da administração pública é que tem a incumbência de demonstrar que os fatos afirmados de fato existem, enquanto o devedor tem que provar os fatos que impedem tal execução, pois são impeditivos ou modificativos, maneira que nulificam o processo, ou extinguem o futuro crédito tributário.

            Assim, a busca da verdade material dos fatos fará com que o processo administrativo se valha da apreciação de provas, que poderão demonstrar a ocorrência dos fatos, de tal maneira que elucide a situação . As provas serão dispensáveis quando prescindíveis ou impossíveis de serem praticadas, ou  apresentadas.

            A Lei 9.784, de 1999, dispõe que a prova dos fatos deve ser atribuído seu ônus ao órgão do Fisco que possua competência para a instauração do processo.

            No processo administrativo, a inversão do ônus da prova é elemento que se impõe por preservar a situação do devedor, de maneira que o órgão fiscalizador do tributo arcará com o ônus de levantamento de provas, inclusive promovendo perícias com o objetivo de estabelecer o fato gerador do tributo, além de  promover a ideal “confissão” da dívida pelo contribuinte, o que facilita a ação do Fisco.

            O processo administrativo tributário promove, entre outros procedimentos, a oitiva de testemunhas, além da prova emprestada, que pode ser usada pelo sujeito passivo ou pelo ativo, no sentido de demonstrar que aquilo que serviu de prova ao processo do terceiro, aplica-se ao mesmo caso.

            Assim, se as provas contra determinada empresa foram usadas em um processo de apreensão de mercadorias pelo Fisco Federal, então, a empresa que consumia estes produtos e que também foi apanhada, já está comprometida com as provas que podem ser exibidas, sejam estas em seu favor ou desfavor.

5. Dos Recursos no processo administrativo        

O processo administrativo pode ter decisões colegiadas de primeiro grau e também pode funcionar em segundo grau, quando o mesmo pode ser enviado pela parte passiva a dois tipos de recurso em instância diferente, em órgãos especiais de competência para tanto.

            Os recursos podem ser voluntários ou “de ofício”.

O recurso “de ofício” é aplicado sempre que o órgão fiscalizador prevê a possibilidade de reexaminar a questão que lhe pareça. E quanto ao  recurso voluntário é quando se verifica a possibilidade ou exigência de juntada de documentos ou provas, além de perícias e outros elementos que permitam o reexame.

No que diz respeito ao termo “voluntário”, vale frisar que todo recurso é voluntário, pois depende da vontade dos sujeitos envolvidos no processo administrativo.

Uma vez feito o julgamento de mérito no órgão que julgará a impugnação, poderá o sujeito passivo, não satisfeito com o exame que foi feito no processo administrativo tributário, bem como com seu resultado, pode então impetrar o recurso voluntário ao órgão de “segundo grau”, ou especial de competência para tal.

Neste ínterim torna-se fundamental verificar quais destes possuem competência para determinar a admissibilidade do recurso. Se o recurso foi interposto no tempo adequado, tem-se que a legislação específica que o rege determinará os demais passos do processo e seu reexame. Por outro lado, se intempestivo, poderá o órgão competente deixar de conhecer o recurso, subtraindo-lhe o direito de reexame.

Vale destacar que a Lei 9.784, de 1999, possui todos os passos para a formulação do processo administrativo tributário, bem como os prazos que o sujeito passivo dispõe para a apresentação da petição inicial, cuja exordial é conhecida pela Impugnação e dispõe normalmente do prazo de 30 (trinta) dias, após o recebimento da intimação de que há irregularidade no “autolançamento”, por parte do fisco ou em outro tipo de constatação de crédito tributário. Assim que o órgão do Fisco verifica a situação, e notifica o contribuinte do tributo, inicia-se a contagem do prazo. Dentro deste prazo, deve o devedor apresentar a Impugnação.

BIBLIOGRAFIA

BRASIL. Constituição Federal da República Federativa doBrasil, de 1988.

BRASIL. Emenda Constitucional Nº 45, de 2004.

BRASIL. Decreto 70.985, de 1972.

BRASIL. Lei 9.784, de 1999.

CEARÁ, Lei 12.732, de 1997, artigo 45, Recurso Especial.

CEARÁ, Lei 12.732, de 1997, artigo 45. Recurso Extraordinário.

DOUTRINADORES:

MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo Tributário. 9ª ed. rev e at. . São Paulo: Atlas, 2017.

XAVIER, Alberto. Do Lançamento. Teoria Geral do Ato, do Procedimento e do Processo Tributário. 2. Ed. Rio de Janeiro: Forense, 1997.

EMBARGOS DO EXECUTADO - EXECUÇÃO FISCAL

EMBARGOS DO EXECUTADO

Rosangela Manhas Mantolvani

Bacharelado em Direito (UFMS)

EMENTA: 1. Do Processo de Execução Fiscal –  2. O processo judicial tributário. Tipos – 3. Embargos do Executado - Embargos à Execução - 3.1. Quesitos da Execução fiscal – 3.2 Insuficiência da penhora –  3.3 Da ausência de bens penhoráveis - 3.4  Do direito de embargar  - 3.5  O poder da LEF – Lei de Execução Fiscal   -   3.6  do Instrumento Embargos do Executado

1.      Do Processo de Execução Fiscal

Para tratarmos dos Embargos opostos ao Processo de Execução , é preciso esclarecer antecipadamente alguns pontos importantes, quais sejam, sobre o próprio processo de execução na seara do Direito Tributário.

Sabemos que no Direito processual Tributário encontram-se muitas das normas aplicadas ao Direito processual cível, porém inclui etapas não previstas no Direito Civel para o processo Judicial nas Varas cíveis.

Assim, o processo Tributário, lato sensu, comporta duas fases: o Processo Administrativo Tributário e o Processo Judicial Tributário. No primeiro, conforme nos informa Hugo de Brito Machado Segundo (2017, p. 6-12), há uma fase que podemos denominar como “Meros Procedimentos”, estruturada sobre atos de fiscalização do contribuinte, concessão de parcelamento, de compensação, de imunidades tributárias ou de isenções, devoluções, entre outras ações que podem ser aplicadas em uma fase de resolução de questões, cuja finalidade do órgão fiscalizador é, geralmente, a verificação e a certificação de que o tributo é devido.

Ainda entre as classes processuais, no âmbito administrativo, encontra-se o processo administrativo tributário propriamente dito, que trata da Impugnação. Essa petição tem por objeto a impugnação de um lançamento, de um ato de indeferimento de uma compensação, de uma isenção de tributo que foi negada e de outros. Este processo é exercido pelo Poder Executivo (órgão fiscalizador da Fazenda Pública) que se incumbe de cobrar o tributo, de modo atípico, (MACHADO SEGUNDO, 2017, p. 10-11).

O segundo tipo, ou seja, o Processo Judicial Tributário, que funciona no âmbito do poder judiciário, ou seja, que funciona em esfera afastada do órgão da administração pública responsável pela fiscalização do tributo,  encontra-se ao lado do processo de conhecimento, o processo de execução e o processo cautelar.

2. O processo judicial tributário. tipos

Por meio do processo judicial tributário é exercida a função jurisdicional e cabe ressaltar que a este processo tanto podem recorrer contribuintes quanto o órgão fiscalizador.  É justamente pela execução fiscal que o órgão fiscalizador.

No caso dos contribuintes, estes costumam recorrer ao Processo Judicial tributário sempre que são vencidos no processo administrativo junto ao órgão fiscalizador, ou ainda, quando elidem esta etapa administrativa do processo, preferindo a contenda fora do alcance do órgão do Fisco. Sempre que o contribuinte suposto devedor do tributo se dirige antecipadamente ao Poder Judiciário para solucionar pendências tributárias, o processo cautelar tem se revelado deveras a classe indicada para esta contenda.  Por outro lado, quando o Fisco recorre com o objetivo de receber o crédito tributário devido, estamos diante do Processo de Execução.

O processo de execução é um dos tipos processuais do Processo Judicial Tributário, juntamente com o processo Cautelar, e o processo de conhecimento. O Fisco somente se vale dos processos Cautelar Fiscal e Execução Fiscal, pois o processo de conhecimento é exclusivo do sujeito passivo da relação jurídica tributária.

Há, ainda, outras aplicações destes processos na seara tributária, como nos indica Machado Segundo,

Podem valer-se do processo judicial também terceiros, no âmbito das chamadas “ações da coletividade”, (ação popular e ação civil pública), e das ações de controle concentrado de constitucionalidade, embora nestas últimas não seja exercida a jurisdição em sua feição clássica, mas atividade mais assemelhada à de um legislador negativo, tutelando-se não direitos subjetivos, mas a higidez da ordem jurídica constitucional, em tese. (MACHADO SEGUNDO, 2017, p. 10)

No caso da Execução Fiscal, cujo processo é movido pelo órgão da Fazenda competente para a cobrança do tributo, no âmbito do Poder Judiciário, o contribuinte tem meios de se defender, então veremos como se organiza esta defesa e em quais casos ela se revela necessária.

O processo de execução fiscal visa a penhora de bens ou outros valores que sejam equivalentes ao valor do tributo homologado e não solvido pelo devedor. O órgão fiscalizador apropria-se, então, do bem e o oferece em leilão com a finalidade de saldar a dívida. Ou seja, executa o devedor. O devedor vai, então, defender-se, por meio de embargos, nos quais busca provar indébito ou pedido semelhante.

3. Embargos do Executado - Embargos à Execução

Dentre os meios de defesa, o mais conhecido são os Embargos do Executado. Estes são representados em ação de conhecimento autônoma, porém deve manter estrito vínculo com a Execução movida pelo Fisco. Para Machado Segundo, não seria adequado o uso da expressão “embargos do devedor”, pois nem sempre o executado é, de fato, devedor. Por isso, a expressão “embargos do executado” tem preferência na seara do Direito Processual Cível. A quantia homologada pelo Fisco, objeto principal no processo de Execução Fiscal, pode mesmo ser indevida.

O objetivo dos Embargos do Executado é justamente provar que não é devedor.  

De acordo com Machado Segundo (2017, p. 345-346), “a expressão ‘embargos à execução’, conquanto não seja ‘incorreta’, é imprecisa; eis que os embargos de terceiro – que com os ‘embargos do executado’ não se confundem – também são opostos à ‘Execução’. Por isto, adota o termo “Embargos do Executado”, o qual privilegiaremos neste pequeno estudo, por entender que o ponto de vista do autor é perfeito, em termos linguísticos.

O prazo para interposição de embargos de devedor começa a ser contada a partir da intimação da primeira penhora[1], desde o ato de intimação. E, pelo novo CPC, corre a partir da juntada da intimação aos autos. E, se a penhora for reforçada por ser insuficiente, não haverá reabertura de prazo, continuando a valer a intimação do prazo da primeira penhora. E, quando a parte for intimada pessoalmente desta primeira penhora, instaura a relação jurídica processual, inicia-se o prazo para que o executado apresente os Embargos do Executado. Posteriormente, caso haja ato de penhora pública publicada em Diário da Justiça, não se sobrepõe este prazo ao que já se encontra em curso, tendo validade o primeiro.

3.1. Quesitos da Execução fiscal

A execução fiscal não tem como finalidade a discussão sobre o crédito que está em execução, mas conseguir o seu adimplemento. Acontece que o crédito lançado pode ser totalmente inválido, em certos casos, ou excessivo. Nesta ação de embargos será prestada uma ampla tutela de conhecimento e, finalmente, poderá ser a dívida fiscal, apresentada no Processo de Execução, declarada nula, ou seja, pode haver a extinção do Titulo Executivo, e extinta a execução.

Porém, para a interposição de embargos de devedor, ainda é condição para que se apresente a ação de Embargos do Executado a prévia garantia da execução, ou seja, que seja apresentado um bem de valor equivalente iu superior ao valor devido. E, assim, sob garantia, deslinda-se a possibilidade de demonstrar que não se deve o que foi homologado. No entanto, se a garantia não é integral, como manejar este instrumento processual dispondo de bens em valor insuficiente?

3.2 Insuficiência da penhora

Então, deveriam ser recebidos os Embargos do Executado, face a uma garantia  insuficiente?

Conforme o art. 16, §1º, da Lei 6.830, de 22 de setembro 1980 - Lei de Execução Fiscal -, os embargos de executado não podem ser admitidos antes de garantida a execução. Por isso, muitos juízes entendem como inadmissíveis os embargos em processos com garantias insuficientes à quitação da dívida fiscal. O artigo 40 da mesma lei determina que seja suspensa a execução, enquanto “não for localizado o devedor ou encontrados os bens sobre os quais possa recair a penhora”. (LEI 6.830, 1980, art. 40).

Defende Machado Segundo (2017, p. 267) que o fiel cumprimento deste dispositivo implicaria em suspensão dos Embargos do Executado, bem como na suspensão da Ação de Execução Fiscal, até que fossem localizados bens que complementassem a insuficiência da penhora, tornando-a suficiente, o que daria ensejo ao prosseguimento, tanto da Ação quanto dos Embargos apresentados. No entanto, não é o que se tem visto no âmbito dos processos de Execução Fiscal. O que se vê é a continuidade da Ação, mesmo diante da insuficiência da Penhora, o que ofende o dispositivo legal, pois somente após a penhora ser efetivada é que se inicia a expropriação forçada. No momento da constrição dos bens, Machado considera que ao executado “nasce-lhe, de modo inafastável o direito de defendê-los da exigência improcedente, o que o faz por meio de embargos, nesse momento, indiscutivelmente cabíveis.” (MACHADO SEGUNDO, 2017, p. 267-268)

3.3 Da ausência de bens penhoráveis

Nos casos em que o sujeito passivo, ou seja, o contribuinte executado demonstra não possuir quaisquer bens que possam ser penhoráveis, a solução imposta pelo artigo 40 da Lei 6.830, de 1980 corresponde à suspensão da execução, trazendo à baila a possibilidade de ação anulatória, que teria os mesmos efeitos de uma ação de embargos .

Importa lembrar que a ação de Embargos do Executado, em caso de admissibilidade do Recurso, que deve ser tempestivo e, ainda, oferecer bens à penhora que sejam equivalentes ao valor da execução, - neste caso, preenchendo todos as exigências- , possuem o poder de suspensão do curso da Ação de Execução. Ou seja, o processo de Execução Fiscal pode ficar suspenso pelo período necessário equivalente até que sejam julgados por sentença os Embargos do Executado. E, só então posteriormente,  o processo de Execução tem sequência.

3.4  Do direito de embargar

O ato de realização da penhora, conforme o disposto na lei 6.830, de 1980, no artigo 40, - assegura ao contribuinte o direito de peticionar os Embargos do Executado, e de tê-los processados, ou seja, considerados Ação que tramita apensa à Execução Fiscal, exceto se o juiz fizer opção por suspender o processo principal, ou seja, a execução.

Nos processos que circulam nas Varas de Fazenda Pública, os operadores do Direito Tributário têm citado tanto os doutrinadores que se posicionam a favor da aplicação dos art. 914 a 919 do CPC -2015, em que se autoriza interpor embargos à execução mesmo que não haja qualquer bem que possa ser considerado como penhorável. Ou seja, para certo grupo de juristas, estes embargos poderiam ser apresentados, independentemente da existência de bem penhorável. Porém, outros como Salgado (2016). pensam que os embargos devem atender à Lei de Execução Fiscal, uma vez que é anterior ao CPC - 2015 e específica, simultaneamente à aplicação do Código Tributário.

3.5  O poder da LEF – Lei de Execução Fiscal

Para  alguns dos operadores do Direito, é possível pensar com o advogado abaixo, que posiciona-se a favor da aplicação da LEF, em oposição a Machado Segundo, que considera eivada de vício, além de ferir o princípio da isonomia das partes, a inadmissibilidade dos Embargos do Executado pelo Juiz nos casos de penhora in

Os embargos, muito embora possuam autonomia do ponto de vista formal, na verdade constituem uma fase da execução fiscal, na qual o Estado exerce a jurisdição cognitiva, ou seja, toma conhecimento das alegações do contribuinte e resolve a lide instaurada. Assim, caso os embargos não tenham efeito suspensivo, há a possibilidade de restarem inúteis, uma vez que o andamento da execução fiscal poderá acarretar graves prejuízos ao contribuinte, inclusive pela possibilidade  de aperfeiçoamento da alienação patrimonial. (SALGADO, 2016, p. 8)

O aperfeiçoamento da alienação patrimonial a que se refere Salgado (2016, p. 10), diz respeito às facilidades na constrição de bens via sistemas de informação, em tempo recorde, Bacenjud e Renajud, etc, normatizadas também no CPC -2015.

No caso do processo judicial tributário, estes ritos sujeitam-se à Lei de Execução Fiscal, que  se sobrepõe ao CPC – 2015  e suas regras do Processo de Execução.

Sob esta perspectiva, o artigo 16 da Lei de Execução Fiscal nos  dispõe sobre como deve ser a cobrança judicial da Dívida Ativa da Fazenda Pública, o qual transcrevemos:

Art. 16 – O executado oferecerá embargos no prazo de trinta dias, contados:

I – do depósito;

II – da juntada da prova da fiança bancáriaç

III – da intimação da penhora

§ 1º -Não são admissíveis embargos do executado antes de garantida a execução.

§ 2º - No prazo dos embargos, o executado deverá alegar toda matéria útil à defesa, requerer provas e juntar aos autos os documentos e rol de testemunha, a´te três, ou, a critério do juiz, até o dobro desse limite.

§ 3º Não será admitida reconvenção, nem compensação, e as exceções, salvo as de suspeição, incompetência e impedimentos., serão arguidas , como matéria preliminar e serão processadas e julgadas com os embargos.

Quando o executado tiver urgência em provar que o tributo cobrado não é devido, mas o Fisco não entrou com processo de execução, mas nega-se a a lhe fornecer certidões negativas ou certidões positivas com efeitos de negativa, então o executado poderá pleitear uma tutela provisória para antecipar a garantia de seu direito. (MACHADO SEGUNDO, 2017, p. 275).

3.6  do Instrumento Embargos do Executado

Considerando que os Embargos do Executado é instrumento similar à petição inicial do processo de conhecimento, conterá informações indispensáveis, como juízo a que se dirige, nome e qualificação, endereço do embargante e do embargado, fato e fundamento jurídicos do pedido, o pedido e suas especificações, o valor da causa, bem como as provas que pretende demonstrar a veracidade de suas afirmações no que se refere aos fatos. 

Outros pontos também são importantes, como a competência do juízo para o julgamento  dos embargos, sendo o mesmo que foi designado para a Execução Fiscal.

O fato e o fundamento jurídicos do pedido também são fundamentais, tal que neste quesito, o embargante deve expor sua situação jurídica e demonstrar que seu direito não se submete à execução. E que esta situação é composta de normas e fatos que possam esclarecer que a quantia executada não é totalmente ou parcialmente indevidas.

Assim também o pedido e suas especificidades devem ser formulados nessa petição inicial, sendo o principal deles a desconsideração do título executivo, de maneira que seja extinto o processo de execução. Ou seja, que a execução seja suspensa ou anulada, por meio da declaração de inexistência de relação jurídica, por exemplo.

O valor da causa e as provas também devem figurar na petição inicial, sendo que estas últimas devem estar especificadas, e, sendo necessária, pode-se realizar perícias para comprovação de fatos.

Os embargos impostos à execução, encontram-se também sujeitos à Impugnação.

Os embargos, que muito se pode imaginar, não constituem uma “contestação” à execução fiscal, mas um processo de espécie diferente, por meio do qual é prestada uma tutela de conhecimento e não uma tutela executiva. Através dos embargos o executado busca a extinção da execução, com a declaração de que não subsiste a dívida cujo adimplemento a Fazenda objetiva. Só é possível discutir a validade e a exigibilidade do crédito tributário, conforme Machado Segundo (2017, p. 351)

Os embargos, então, constituem um tipo de tábua de salvação que podem servir ao contribuinte de maneira que se caracterize como instrumento que discute a existência, a exigibilidade e a validade do crédito tributário. Seu manejo não é permitido na reconvenção.

BIBLIOGRAFIA

BRASIL. Constituição Federal da República Federativa do Brasil, de 1988.

BRASIL. Lei 9.784, de 1999.

BRASIL, Lei 6.830, de 1980 – Lei de Execução Fiscal

DOUTRINADORES:

MACHADO SEGUNDO, Hugo de Brito. Processo Tributário. 9ª ed. rev e at. . São Paulo: Atlas, 2017.

SALGADO, Mateus Santos. A obrigatoriedade de concessão de efeito suspensivo aos embargos à execução. In: Migalhas de Peso. Portal Migalhas. Internet, 21-10-2016. https://m.migalhas.com.br/depeso/247696/a-obrigatoriedade-de-concessao-de-efeito-suspensivo- ´[...]

XAVIER, Alberto. Do Lançamento. Teoria Geral do Ato, do Procedimento e do Processo Tributário. 2. Ed. Rio de Janeiro: Forense, 1997.

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[1] A penhora deve ser suficiente para a satisfação do débito, não importa. Pode ser excessiva, não importa. Pode ser ilegítima, como no caso de constrição sobre bens impenhoráveis , também não importa. Na primeira hipótese a penhora pode ser aplicada. Na segunda , poderá ser reduzida. Na terceira, poderá ser substituída. Em qualquer dos três casos, haverá intimação do executado, mas o prazo para a apresentação dos embargos inicia-se da intimação da primeira penhora, mesmo que seja insuficiente, excessiva, ou ilegítima, e não da sua ampliação, redução ou substituição. [...] Acórdão da Segunda Turma do STJ – REsp 244.923-RS, Relator Ministro Franciulli Netto – j. 16 -10 – 2001 – DJU, de 11.03.2002 – Informativo de Jurisprudência do STJ no 114, de 22 a 26-10-2001 (internet).